2017.1500.1
Novela zákona o DPH 2017 – nesprávné uvedení daně za jiné zdaňovací období
Ing. Dana Langerová
S účinností od 1. 7. 2017 jsou v zákoně č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o DPH") provedeny mimo jiné změny také doplněním ustanovení § 104 odst. 3 zákona o DPH. Ustanovení § 104 zákona o DPH řeší postup při nesprávném uvedení daně za jiné zdaňovací období. Jelikož novelizované ustanovení § 104 odst. 3 zákona o DPH nadále textově navazuje na ustanovení § 104 odst. 1 a 2 zákona o DPH, je vhodné nejprve připomenout znění těchto dvou ustanovení.
Dle § 104 odst. 1 zákona o DPH, pokud plátce uvedl skutečnosti rozhodné pro stanovení daně v daňovém přiznání za jiné zdaňovací období, než do kterého příslušely, a nesnížil tím v tomto zdaňovacím období daň, správce daně daň za zdaňovací období, ve kterém měla být uplatněna, dodatečně nevyměří.
Příklad 1
Plátce přijme službu – provedení opravy schodiště v jeho provozovně od jiného plátce. K uskutečnění zdanitelného plnění došlo dne 28. 7. 2017. Jelikož se jedná o stavební práci spadající pod číselné kódy klasifikace produkce CZ-CPA 41 až 43 a místo plnění je v tuzemsku, je plátce, pro kterého bylo zdanitelné plnění uskutečněno, povinen dle ustanovení § 92a a § 92e zákona o DPH přiznat daň v režimu přenesení daňové povinnosti ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Jelikož plátce splňuje podmínky pro možnost odpočtu této daně na vstupu (v plné výši), je oprávněn nárok na odpočet daně uplatnit dle § 73 odst. 1 písm. b) a § 73 odst. 2 zákona o DPH nejdříve ve stejném zdaňovacím období, ve kterém mu vznikla povinnost daň přiznat. Dle citovaných ustanovení zákona o DPH tak plátci, jehož zdaňovacím obdobím je kalendářní měsíc, vzniká povinnost přiznat z tohoto plnění daň v přiznání k DPH za zdaňovací období červenec 2017 a zároveň má možnost ve stejném přiznání k DPH uplatnit i odpočet této daně na vstupu.
Plátce přijal daňový doklad od poskytovatele plnění až dne 17. 8. 2017 a daň z tohoto plnění a nárok na odpočet této daně v plné výši uvedl až v přiznání k DPH za zdaňovací období srpen 2017. Plátce tak uvedl skutečnosti rozhodné pro stanovení daně v daňovém přiznání za jiné zdaňovací období, než do kterého příslušely, ale nesnížil tím v tomto zdaňovacím období daň. Proto správce daně daň za zdaňovací období červenec 2017 dle § 104 odst. 1 zákona o DPH dodatečně nevyměří, ale vyměří ji tak, jak ji plátce uvedl, tedy za zdaňovací období srpen 2017.
Ustanovení § 104 odst. 2 zákona o DPH pak zní takto: Pokud plátce uvedl skutečnosti rozhodné pro stanovení daně v daňovém přiznání za jiné zdaňovací období, než do kterého příslušely, a snížil tím v tomto zdaňovacím období daň, správce daně daň za zdaňovací období, ve kterém měla být uplatněna, dodatečně nevyměří, ale uplatní úrok z prodlení podle daňového řádu z částky daně uvedené v daňovém přiznání za nesprávné zdaňovací období za každý den krácení státního rozpočtu. Úrok z prodlení je splatný ve lhůtě 15 dnů ode dne doručení platebního výměru.
Příklad 2
Plátce dodá zboží zákazníkovi dne 28. 7. 2017 a daňový doklad vystaví dne 5. 8. 2017 po obdržení úplaty na svůj účet. Plátci vznikla povinnost přiznat daň dle ustanovení § 20a odst. 1 a § 21 odst. 1 zákona o DPH ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, tedy ke dni 28. 7. 2017, tzn. u plátce s měsíčním zdaňovacím obdobím v přiznání k DPH za zdaňovací období červenec 2017.
Plátce uvedl daň z tohoto plnění až v přiznání k DPH za zdaňovací období srpen 2017. Plátce tak uvedl skutečnosti rozhodné pro stanovení daně v daňovém přiznání za jiné zdaňovací období, než do kterého příslušely, a snížil tím v tomto zdaňovacím období daň. Správce daně daň za zdaňovací období červenec 2017 dle § 104 odst. 2 zákona o DPH dodatečně nevyměří, ale vyměří ji tak, jak ji plátce uvedl, tedy za zdaňovací období srpen 2017. Správce daně však plátci vyměří úrok z prodlení za každý den krácení státního rozpočtu.
Nové znění ustanovení § 104 odst. 3 písm. a) zákona o DPH
Ustanovení § 104 odst. 3 písm. a) ZDPH zákon ve znění platném do 30. 6. 2017 obsahoval, avšak v jiné podobě. Dle nového znění ustanovení § 104 odst. 3 písm. a) zákona o DPH správce daně podle odstavce 1 nebo 2 (viz výše) nepostupuje, pokud uvedení skutečností rozhodných pro stanovení daně v daňovém přiznání za nesprávné zdaňovací období ovlivní výši koeficientu pro výpočet odpočtu daně v poměrné výši podle § 75 nebo výši koeficientu pro výpočet odpočtu daně v krácené výši podle § 76. Předmětné ustanovení přitom dle jeho znění platného do 30. 6. 2017 uvádělo, že správce daně podle odstavce 1 nebo 2 nepostupuje, pokud plátce, který měl nárok na odpočet daně v částečné výši podle § 72 odst. 6 ve zdaňovacím období, do kterého skutečnosti rozhodné pro stanovení daně příslušely, uvedl skutečnosti rozhodné pro stanovení daně v daňovém přiznání za nesprávné zdaňovací období a zdaňovací období, do kterého příslušely, bylo v jiném kalendářním roce. Důvodová zpráva k tomuto uvádí, že se upouští od plošného omezení postupu správce daně podle prvních dvou odstavců tohoto paragrafu v případech, kdy plátce s nárokem na odpočet daně v částečné výši uvedl skutečnosti rozhodné pro stanovení daně v nesprávném zdaňovacím období, a to v jiném kalendářním roce. Jestliže nesprávné uvedení údajů nebude mít dopad do výše příslušných koeficientů pro výpočet nároku na odpočet daně v částečné výši (v rámci postupů podle § 75 nebo 76), správce daně bude postupovat podle odstavce 1 nebo 2 tohoto paragrafu a daň za zdaňovací období, ve kterém měla být správně uplatněna, dodatečně nevyměří. Osobně se domnívám, že původní znění ustanovení § 104 odst. 3 písm. a) zákona o DPH mělo být ponecháno beze změny, jelikož lépe korespondovalo s ustanoveními, která řešila následné úpravy odpočtu daně.
Na jaké situace je tedy předmětné nové znění ustanovení § 104 odst. 3 písm. a) zákona o DPH například aplikovatelné, přiblížíme v následujícím příkladu.
Příklad 3
Plátce dodá zboží zákazníkovi dne 28. 12. 2017 a daňový doklad vystaví rovněž dne 28. 12. 2017 po obdržení úplaty v hotovosti. Plátci vznikla povinnost přiznat daň dle ustanovení § 20a…
